Nästa år införs ett nytt fastighetsbegrepp i momslagen. Bakgrunden är en EU-förordning för att säkerställa en enhetlig tillämpning inom EU. Enligt regeringen bör det nya fastighetsbegreppet inte innebära någon större förändring i sak, vilket dock inte alla håller med om
Gemensamt fastighetsbegrepp inom EU
För att få en enhetlig tillämpning av reglerna inom EU finns tillämpningsföreskrifter för direktivet i den så kallade tillämpningsförordningen. Tillämpningsförordningen är bindande och direkt gällande i samtliga medlemsstater.
Det finns ingen definition av begreppet fast egendom i momsdirektivet. I syfte att uppnå en enhetlig tillämpning inom EU av begreppet fast egendom har en definition införts i tillämpningsförordningen. Ändringen i förordningen träder ikraft den 1 januari 2017.
EU-rättsliga definitionen av fast egendom.
Enligt tillämpningsförordningen definieras fast egendom i följande fyra meningar (artikel 13b):
a) Varje bestämd del av jorden, på eller under dess yta, som det är möjligt att äga eller besitta.
b) Varje byggnad eller konstruktion som har fästs vid eller i marken, ovan eller under havsnivån, och som varken kan monteras ned eller flyttas med lätthet.
c) Varje föremål som har installerats och ingår som en integrerad del av en byggnad eller konstruktion och utan vilken byggnaden eller konstruktionen är ofullständig, exempelvis dörrar, fönster, tak, trappor och hissar.
d) Varje föremål, utrustning eller maskin som är varaktigt installerad i en byggnad eller konstruktion och som inte kan flyttas utan att byggnaden eller konstruktionen förstörs eller förändras.
Svensk definition av fastighet
Definitionen av fastighet i mervärdesskattelagen (1994:200), ML, utgår från och är till viss del knuten till det civilrättsliga fastighetsbegreppet enligt jordabalken. I förhållande till jordabalkens fastighetsbegrepp innebär dock det mervärdesskatterättsliga fastighetsbegreppet såväl utvidgningar som inskränkningar.
Till exempel anses byggnadstillbehör alltid som fastighet i momshänseende, även om de ägs av någon annan än ägaren till byggnaden eller marken. Däremot omfattas inte industritillbehör. Verksamhetstillbehör omfattas av fastighetsbegreppet men behandlas i vissa avseenden som lös egendom, till exempel är det moms på överlåtelse och upplåtelse av verksamhetstillbehör.
Begreppen byggnads-, verksamhets- och industritillbehör har inte någon omedelbar motsvarighet inom EU-rätten.
Hänvisning till den nya definitionen i svensk momslag.
För att få en mer ändamålsenlig definition, kommer den civilrättsliga kopplingen till jordabalken försvinna i ML. Istället införs en hänvisning till tillämpningsförordningens definition. Man vill på detta sätt vara tydlig med att det är ett EU-rättsligt begrepp och inte en nationell rättsregel.
Vad innebär den nya fastighetsdefinitionen?
Enligt regeringens bedömning bör det nya fastighetsbegreppet inte innebära någon större förändring i sak. I undantagsfall kan vissa föremål som idag är fastighet inte längre komma att vara det och tvärt om. Det kan innebära att det som idag är industritillbehör anses som fastighet, medan sådant som idag är byggnads- eller verksamhetstillbehör inte längre är fastighet.
Hur lätt kan man flytta eller montera ned byggnaden?
I punkt b ovan framgår att om en byggnad eller konstruktion är fastighet ska den ha ”fästs vid eller i marken” och som inte kan ”monteras ned eller flyttas med lätthet”. Regeringen anser att tyngdpunkten för att avgöra om det är fastighet eller ligger på det sistnämnd, det vill säga att byggnaden/konstruktionen ska vara svår att flytta/montera ned för att det ska bli fastighet
Föremål som är en integrerad del är fastighet
De föremål som omfattas av punkt c ovan, är sådana som man normalt förväntar sig ska ingå i en byggnad eller konstruktion av det aktuella slaget. Föremål som räknas upp är bland annat upp dörrar, fönster och tak. Ytterligare exempel som anges i kommissionens förklarande anmärkningar är isolering, elektriska och sanitära installationer, värme- och kylinstallationer, rökutsug i en fabrik, skyddssystem i ett fängelse och turbinblad på ett vindkraftverk. Det avgörande är om föremålet har installerats och ingår som en integrerad del av en byggnad eller konstruktion, och om byggnaden eller konstruktionen är ofullständig utan föremålet.
Några exempel som nu omfattas av fastighetsbegreppet men som inte kommer att göra det är nycklar, civilförsvarsmateriel, vissa brandredskap, hyllor i butiker, mellanglaspersienner och parabolantenner.
Varaktigt installerade föremål som behövs för byggnaden
Rent obetydliga förändringar anses inte som en förstörelse eller förändring enligt punkten d. Om ett föremål har fästs med spik eller skruv på en vägg som lämnar spår eller märken som enkelt kan döljas är dessa förändringar obetydliga förändringar.
Däremot kan borttagande av väggfasta skåp eller fast monterad inredning i kök eller badrum i bostadslägenheter vara en sådan förändring som inte är obetydlig, beroende på hur de har monterats.
I vilken byggnad blir avgörande
Med den nya definitionen kan samma föremål vara fastighet i en bostadsbyggnad men inte i en byggnad som är en lagerlokal. Frågan är om byggnaden är ofullständig utan föremålet i fråga, och om föremålet kan flyttas utan att byggnaden förstörs eller förändras enligt punkterna c och d ovan.
Detta kan också komma att påverka reglerna om omvänd skattskyldighet i byggsektorn. Reglerna om omvänd skattskyldighet ska bara användas om det som installeras blir fastighet. Beroende på i vilken byggnad en installation görs, kan samma arbete bli föremål för omvänd skattskyldighet eller inte.
Övriga förändringar
”Verksamhetstillbehör” ersätts i ML med uttrycket ”maskiner och utrustning” som har installerats varaktigt. Innebörden bedöms vara densamma där upplåtelse av överlåtelse av dessa omfattas av momsplikt precis som idag. Maskinen eller utrustningen kan dock ingå som ett underordnat del till en överlåtelse eller upplåtelse av fastighet.
Uthyrning av fastighet omfattar idag tillhandahållandet av gas, vatten, elektricitet, värme och nätutrustning om tillhandahållande är ett led i upplåtelsen. I enlighet med EU-domstolens praxis ändras detta till att avse underordnade (en del av) tillhandahållanden och den nuvarande uppräkningen görs exemplifierande. I praktiken innebär det, enligt regeringen, ingen förändring mot idag.
När det gäller jämkningsreglerna föreslår regeringen ingen ändring i sak. Definitionen av verksamhetstillbehör upphör dock att gälla och ersätts med den nya definitionen som är ”maskin, utrustning och särskild inredning om den tillförts byggnad för annat än bostadsändamål och har anskaffats för att direkt användas i en särskild verksamhet som bedrivs på fastigheten”.
Ikraftträdande
De föreslagna bestämmelserna ska träda i kraft den 1 januari 2017.
Vid jämkning av avdrag för ingående skatt ska fortfarande äldre bestämmelser gälla för avdrag för vilka korrigeringstiden påbörjades innan ikraftträdandet. Vid en överlåtelse av en investeringsvara sker dock jämkning enligt de bestämmelser som gäller vid tiden för avyttringen eller överlåtelsen, med vissa justeringar. I övrigt ska äldre bestämmelser fortfarande gälla för mervärdesskatt som hänför sig till tiden före ikraftträdandet.
Kommentar
Fastigheter är ett komplicerat område och den nya definitionen innebär ett nytt angreppssätt då kopplingen till jordabalken slopas. Definitionen framgår inte av ML utan man måste gå till förordningen för att läsa den, vilket kan tyckas märkligt om man vill göra det enkelt. Fördelen utifrån lagstiftaren synvinkel är dock att ML alltid är aktuell.
Vilka föremål blir fastighet i olika byggnader? Eftersom det är fråga om en EU-rättslig regel har man medvetet lämnat avgränsningar till rättstillämpningen, eftersom bedömningen av om något är fastighet måste göras utifrån förhållandena i det enskilda fallet.
Det har riktats en hel del kritik av remissinstanserna eftersom konsekvenserna inte har utretts tillräckligt.
Vi kan förhoppningsvis förvänta oss ställningstaganden från Skatteverket. Svenskt Näringsliv, Sveriges Byggindustrier, Fastighetsägarna och SKL har skickat en skrivelse till verket med önskan om att få veta vilka av verkets 62 ställningstaganden som inte kommer att påverkas och vilka som kommer uppdateras.
Källa: Wolters Kluwer - Skatteinformation